IDW RH FAB 1.021: Handelsrechtliche Bewertung von Rückstellungen für Altersversorgungsverpflichtungen aus rückgedeckten Direktzusagen

Der IDW Fachausschuss Unternehmensberichterstattung (FAB) hat in seiner 264. Sitzung am 30.04.2021 den IDW Rechnungslegungshinweis: Handelsrechtliche Bewertung von Rückstellungen für Altersversorgungsverpflichtungen aus rückgedeckten Direktzusagen (IDW RH FAB 1.021) verabschiedet.

Leistungen aus einer unmittelbaren Altersversorgungszusage (Direktzusage) können durch den Abschluss von sog. Rückdeckungsversicherungen finanziert werden. Die isolierte Anwendung der Bewertungsgrundsätze für Rückdeckungsversicherungsansprüche und für Pensionsrückstellungen kann wesentliche Abweichungen in den Wertansätzen zur Folge haben. Der Rechnungslegungshinweis stellt klar, wann eine der Höhe nach übereinstimmende Bewertung von Rückdeckungsversicherungsansprüchen und Pensionsrückstellungen (kongruente Bewertung) erfolgen kann.

Der Rechnungslegungshinweis unterscheidet dabei zwischen Versorgungsleistungen, die durch die Leistungen aus einer Rückdeckungsversicherung bestimmt werden (Versicherungsbindung) und Versorgungsleistungen, die unabhängig von Leistungen aus einer Rückdeckungsversicherung zugesagt werden (keine Versicherungsbindung).

Rückgedeckte Direktzusagen mit Versicherungsbindung sind bilanziell wie wertpapiergebundene Zusagen zu behandeln. Dies hat zur Folge, dass die Pensionsrückstellung analog zu § 253 Abs. 1 Satz 3 HGB mit dem beizulegenden Zeitwert des Rückdeckungsversicherungsanspruchs zu bewerten ist. Ist die Bindung an die Versicherungsleistung nur für bestimmte Leistungskomponenten vereinbart, sind die Bewertungsvorschriften für wertpapiergebundene Versorgungsleistungen anzuwenden, soweit ausschließlich die Bindung an die Versicherung besteht. Zusätzlich vereinbarte Leistungen, wie z.B. Invaliditätsleistungen, sind nach den allgemeinen Grundsätzen unter Berücksichtigung der Abzinsung gemäß § 253 Abs. 2 HGB zu bewerten.

Rückgedeckte Direktzusagen ohne Versicherungsbindung sind im Regelfall bei Leistungskongruenz (Zahlungen an den Bilanzierenden aus einer abgeschlossenen Rückdeckungsversicherung und durch den Bilanzierenden an den Versorgungsberechtigten sind deckungsgleich) kongruent zu bewerten. Dies bedeutet, dass der Buchwert des Rückdeckungsversicherungsanspruchs dem notwendigen Erfüllungsbetrag der korrespondierenden Altersversorgungsverpflichtung entspricht. Eine kongruente Bewertung lässt sich in Anlehnung an die Bewertung von Verpflichtungen aus wertpapiergebundenen Zusagen über das „Primat der Aktivseite“ (Bewertung der Pensionsrückstellung mit dem Buchwert des Rückdeckungsversicherungsanspruches) oder alternativ, mangels zwingender gesetzlicher Vorgabe, bilanztechnisch auch über das „Primat der Passivseite“ (Ansatz des Rückdeckungsversicherungsanspruchs in Höhe des notwendigen Erfüllungsbetrags der korrespondierenden Pensionsrückstellung) erreichen. Bei teilweise rückgedeckten Zusagen ist die kongruente Bewertung auf die Höhe des rückgedeckten Teils der Pensionsrückstellung bzw. bei Überversicherung auf den leistungskongruenten Teil des Rückdeckungsversicherungsanspruchs beschränkt. Für die übrigen Teile gelten die allgemeinen Bewertungsvorschriften.

Autorin: Karina Schmitz